CasusLegalمجموعة اجتهادات المحاكم العليا
← جميع التحليلاتالصفحة الرئيسية
قرار المحكمة الدستورية للاتحاد الروسي المؤرخ 21 يوليو 2026 رقم 52-П في القضية المتعلقة بفحص دستورية البند 1 من المادة 394 والبند 15 من المادة 396 من قانون الضرائب للاتحاد الروسي، بناءً على شكوى الشركة ذات المسؤولية المحدودة «Корнер Казань». قضى القرار بعدم توافق الأحكام مع الدستور بالقدر الذي تنشئ فيه حالة من عدم اليقين بشأن تطبيق معاملات الزيادة على قطع الأراضي المخصصة لبناء مساكن فردية والمستخدمة في نشاط ريادي.
أسماء الصكوك المذكورة قابلة للنقر: يفتح الرابط النص الكامل للصك في CasusLegal.
تملك الشركة ذات المسؤولية المحدودة «Корнер Казань» قطع أراضٍ ذات نوع استخدام مسموح به هو «لبناء مساكن فردية»، وتقع ضمن حدود التشكيل البلدي لمدينة قازان. وعند احتساب ضريبة الأراضي عن عام 2023، طبقت الهيئة الضريبية على هذه القطع معدل ضريبة قدره 1,5 في المائة، حدده قرار مجلس مدينة قازان المؤرخ 11 نوفمبر 2013 رقم 5-26 «بشأن ضريبة الأراضي»، كما طبقت في الوقت نفسه معاملي الزيادة 2 و4 المنصوص عليهما في البند 15 من المادة 396 من قانون الضرائب للاتحاد الروسي.
بموجب قرار محكمة arbitrazh لجمهورية تتارستان المؤرخ 11 يونيو 2025 في القضية رقم А65-42005/2024، الذي أُبقي عليه دون تغيير بقراري محكمة الاستئناف arbitrazh الحادية عشرة المؤرخ 27 أغسطس 2025 ومحكمة arbitrazh لدائرة الفولغا المؤرخ 30 أكتوبر 2025، رُفض طلب الاعتراف بعدم مشروعية تطبيق معاملات الزيادة؛ إذ استندت المحاكم إلى أن المعاملات واجبة التطبيق حتى عندما تُحتسب الضريبة وفق معدل 1,5 في المائة. وبقرار قاضي المحكمة العليا للاتحاد الروسي المؤرخ 13 يناير 2026، رُفضت إحالة الطعن بالنقض للنظر فيه في جلسة قضائية أمام الدائرة القضائية للمنازعات الاقتصادية. وذكرت الشركة في شكواها إلى المحكمة الدستورية أن البند 1 من المادة 394 والبند 15 من المادة 396 من قانون الضرائب للاتحاد الروسي يتعارضان مع المواد 8 و15 (الجزء 1) و19 (الجزآن 1 و2) و57 من دستور الاتحاد الروسي، لأنهما يجيزان تطبيق المعاملين 2 و4 على معدل 1,5 في المائة بالنسبة إلى القطع المخصصة لبناء مساكن فردية والمستخدمة في نشاط ريادي.
حددت المحكمة موضوع نظرها مع مراعاة أن البند 1 من المادة 394 من قانون الضرائب للاتحاد الروسي لا يقرر إلا المعدلات القصوى، ولا يحدد مقدارها الفعلي الذي يُستحدث بموجب قانون بلدي. وبعد تقييم المعنى الحرفي للأحكام والمعنى الذي أضفته إليها ممارسة تطبيق القانون (الجزء الثاني من المادة 74 من القانون الدستوري الاتحادي «بشأن المحكمة الدستورية للاتحاد الروسي»)، نظرت المحكمة في الأحكام المطعون فيها بالقدر الذي يُعتبر فيه مالكو القطع التي تم الحصول عليها (أو تخصيصها) لبناء مساكن فردية والمستخدمة في نشاط ريادي مكلّفين بضريبة الأراضي المحسوبة بتطبيق معدل 1,5 في المائة ومعاملي الزيادة 2 و4.
ذكّرت المحكمة بأنه لا يجوز فرض الضريبة إلا عن طريق النص المباشر في القانون على العناصر الجوهرية للالتزام الضريبي، وأن إدخال عنصر من هذه العناصر، مثل المعدل، يخضع لمتطلبات مشددة من حيث التحديد. ويجب أن يحدد القانون الاتحادي المعدل الأقصى للضريبة التي تشارك في تنظيمها سلطات عامة على مستوى آخر، وأن يكون لهذا المعدل أثر رادع؛ وتمتد هذه المواقف إلى الضرائب المحلية، بما فيها ضريبة الأراضي. ويتمتع المشرّع الاتحادي بسلطة تقديرية واسعة عند اختيار معايير الضريبة، ويجوز له تقرير طرق مختلفة لحساب المعدل، غير أن طريقة حساب الضريبة لها أهمية تبعية ولا يجوز استخدامها حصراً لتعظيم العبء الضريبي، بحيث تحل محل معدل الضريبة. ويمتد اشتراط وضوح التنظيم الضريبي، المستمد من مبادئ دولة القانون وسيادة القانون والمساواة القانونية، إلى جميع العناصر البنيوية للالتزام الضريبي؛ إذ يؤدي غموض القاعدة الضريبية إلى تطبيق تعسفي وتمييزي.
عند تحليل تاريخ التنظيم، أشارت المحكمة إلى أن معاملي الزيادة 2 و4 أُدخلا بموجب القانون الاتحادي المؤرخ 29 نوفمبر 2004 رقم 141-ФЗ، في وقت كان فيه الحد الأعلى التفضيلي للمعدل البالغ 0,3 في المائة يسري على جميع القطع، دون استثناء، التي تم الحصول عليها أو تخصيصها لبناء المساكن، بما في ذلك البناء الفردي للمساكن لأغراض ريادية، وهو ما انطلقت منه باستمرار أيضاً ممارسة الدائرة القضائية للمنازعات الاقتصادية التابعة للمحكمة العليا للاتحاد الروسي. وقد خُصص المعاملان للتطبيق على فرض الضرائب التفضيلي، وكانا يعبّران عن آثار عدم تحقيق الأهداف التي مُنح الامتياز من أجلها، بما يحفز على الالتزام بمراحل بناء المساكن. ووفق هذا البناء، كان يمكن أن يرتفع العبء الضريبي بحد أقصى إلى 0,6 أو 1,2 في المائة من القيمة المساحية، أي إنه لم يكن يتجاوز المعدل العام البالغ 1,5 في المائة، مما كان يتيح اعتبار الأخير محدداً لحدود الخضوع للضريبة.
استبعد القانون الاتحادي المؤرخ 29 سبتمبر 2019 رقم 325-ФЗ القطع التي تم الحصول عليها أو تخصيصها لبناء مساكن فردية والمستخدمة في نشاط ريادي من نطاق سريان الحد البالغ 0,3 في المائة، فاتحاً إمكانية تحديد معدل يصل إلى 1,5 في المائة بالنسبة إليها. وليس تضييق نطاق سريان المعدل التفضيلي في حد ذاته غير جائز دستورياً، لأن الامتياز الضريبي لا يُعد من العناصر الإلزامية للضريبة، ولأن المحكمة سبق أن اعتبرت فرض ضريبة أعلى على الممتلكات المستخدمة في نشاط ريادي أمراً جائزاً. غير أن المشرّع لم يُدخل في الوقت نفسه تغييرات على تنظيم معاملات الزيادة التي صُممت أصلاً للمعدل التفضيلي، ولم تُذكر إمكانية أو ضرورة التطبيق المشترك لمعدل في حدود 1,5 في المائة والمعاملين 2 و4، لا في المذكرة التفسيرية ولا أثناء مناقشة مشروع القانون في مجلس الدوما ومجلس الاتحاد، في حين أن مثل هذه القرارات تحتاج إلى تبرير مستقل ولا يجوز أن تهدف حصراً إلى تحصيل إيرادات إضافية للميزانية.
ونتيجة لذلك، نشأ في الممارسة نهجان متعارضان: أحدهما، الذي أيدته رسالة دائرة الضرائب الاتحادية المؤرخة 16 نوفمبر 2023 رقم БС-4-21/14484@ وعدد من محاكم الدوائر، يجي التطبيق المتزامن للمعاملات والمعدل البالغ 1,5 في المائة بسبب عدم وجود تحفظات صريحة من المشرّع؛ والآخر ينطلق من عدم مشروعية هذا التطبيق، مستنداً إلى عدم وجود نص قانوني صريح وإلى عدم تناسب العبء الذي يصل إلى 3 أو 6 في المائة من القيمة المساحية. وأشارت المحكمة إلى أن غياب التوضيحات يثير الشكوك في مبررات التفرقة: فمالكو القطع المخصصة للمباني متعددة الشقق ومباني التطوير المحجوز، الذين يزاولون نشاطاً ريادياً أيضاً، يطبقون معدلاً لا يتجاوز 0,3 في المائة ويتعرضون لتأثير مالي أقل. ولا تزيل القياس على ضريبة النقل وضريبة استخراج المعادن حالة عدم اليقين، لأن المعاملات هناك تُطبَّق على معدلات محددة تحديداً دقيقاً، لا على معدلات قصوى، ولأنها مشروطة بالخصائص الاقتصادية لموضوع الضريبة، لا بحفز سلوك اقتصادي معين.
لما كان تفسير القاعدة لا يتيح إزالة الاختلافات المستقرة في تفسيرها، فإن الوسيلة الملائمة، بل الوحيدة الممكنة جوهرياً، لتحديد المضمون الحقيقي للتنظيم، عملاً بمبدأ الفصل بين السلطات، هي التوضيح التشريعي للقاعدة. واستناداً إلى ذلك، قضت المحكمة الدستورية للاتحاد الروسي بعدم توافق الفقرة 1 من المادة 394 والفقرة 15 من المادة 396 من قانون الضرائب للاتحاد الروسي مع دستور الاتحاد الروسي، ولا سيما مواده 19 (الفقرتان 1 و2)، و35 (الفقرة 2)، و55 (الفقرة 3)، و57، و75 (الفقرة 3)، بالقدر الذي تنشأ فيه، ضمن منظومة التنظيم القانوني النافذ، حالة من عدم اليقين القانوني وممارسة متناقضة لتطبيق المعاملات التصاعدية عند احتساب ضريبة الأراضي بالنسبة إلى القطع المقتناة (المخصصة) للبناء السكني الفردي والمستخدمة في نشاط ريادة الأعمال.
ويستند التسبيب إلى المواقف التي سبق أن أرستها المحكمة الدستورية، ومنها قرار المحكمة الدستورية للاتحاد الروسي المؤرخ 31 مارس 2022 رقم 13-П, قرار المحكمة الدستورية للاتحاد الروسي المؤرخ 14 فبراير 2024 رقم 6-П, قرار المحكمة الدستورية للاتحاد الروسي المؤرخ 15 يناير 2026 رقم 1-П, قرار المحكمة الدستورية للاتحاد الروسي المؤرخ 22 أبريل 2026 رقم 26-П.
أرسى القرار تنظيماً مؤقتاً: لا يجوز تطبيق المعاملات التصاعدية المنصوص عليها في الفقرة 15 من المادة 396 من قانون الضرائب للاتحاد الروسي عند احتساب ضريبة الأراضي بالنسبة إلى القطع المخصصة للبناء السكني الفردي، والمستخدمة في نشاط ريادة الأعمال، والتي تخضع، لهذا السبب، لمعدلات محددة في حدود 1,5 في المائة وفقاً للبند الفرعي 2 من الفقرة 1 من المادة 394 من قانون الضرائب للاتحاد الروسي. وتسري القاعدة ابتداءً من الفترة الضريبية الجديدة وتظل نافذة إلى أن يقرر المشرّع الاتحادي خلاف ذلك، مع مراعاة الفقرة 6.1 من الجزء التسبيبي للقرار. وبالنسبة إلى السلطات الضريبية، يعني ذلك التخلي عن النهج الوارد في رسالة مصلحة الضرائب الاتحادية الروسية المؤرخة 16 نوفمبر 2023 رقم БС-4-21/14484@، فيما يتعلق بفئة القطع المذكورة.
ليس للقرار أثر رجعي، ويسري بالنسبة إلى المستقبل. ولا يشكل أساساً لإعادة النظر في الالتزامات التي نفذها المكلفون بالضريبة بشأن أداء ضريبة الأراضي عن الفترات الضريبية السابقة لصدوره، وكذلك عن الفترة الضريبية الجارية. وقد أسست المحكمة هذا القيد على أن حالة عدم اليقين القانوني نشأت نتيجة تغيير التنظيم على المستوى الاتحادي، وأن رد ضريبة الأراضي المدفوعة فوراً كان سيمس، قبل كل شيء، بالميزانيات المحلية، وربما يقوض استقرارها؛ وقد حُددت إجراءات تنفيذ القرار ومواعيده وخصائصه استناداً إلى الفقرتين 10.1 و12 من الجزء الأول من المادة 75 من القانون الدستوري الاتحادي المعنون قانون المحكمة الدستورية للاتحاد الروسي.
واستُثني من القاعدة العامة التزامات مقدم الطلب والمكلفين بالضريبة الذين لجؤوا إلى الحماية القضائية قبل صدور القرار، وكانت قضاياهم أو شكاواهم قد قُدمت في ذلك الوقت و(أو) كانت منظورة أو قيد الدراسة أمام المحاكم، بما فيها المحكمة الأعلى درجة بالنسبة إلى هذه الفئة من القضايا. وعند نظر هذه القضايا والشكاوى، يتعين على المحاكم أن تراعي أن جميع الشكوك والتناقضات وأوجه الغموض التي لا يمكن إزالتها في قوانين الضرائب والرسوم تفسر لمصلحة المكلفين بالضريبة (الفقرة 7 من المادة 3 من قانون الضرائب للاتحاد الروسي). وتخضع الأحكام القضائية الصادرة في قضية شركة Корнер Казань ذات المسؤولية المحدودة لإعادة النظر مع مراعاة الفقرة 6.1 من الجزء التسبيبي والفقرة 2 من الجزء المنطوق للقرار.
وأُشير إلى المشرّع الاتحادي بإمكانية إدخال تعديلات على التنظيم النافذ عند وجود حاجة مبررة إلى زيادة العبء الضريبي المفروض على مالكي القطع المخصصة للبناء السكني الفردي والمستخدمة في نشاط ريادة الأعمال. ويتعين إدخال هذه التعديلات مع مراعاة قواعد إقرار التنظيم الضريبي الجديد المنصوص عليها في المادة 5 من قانون الضرائب للاتحاد الروسي، واستناداً إلى متطلبات دستور الاتحاد الروسي ومراعاة المواقف القانونية للمحكمة الدستورية. وإلى حين اعتماد التعديلات ذات الصلة، يطبق التنظيم المؤقت الذي أرساه القرار.
وتكتسب بالنسبة إلى الممارسة أهمية أيضاً النسبة التي صيغت بين عناصر الضريبة: فلا يجوز لطريقة احتساب الضريبة، بما في ذلك الخصومات والمعاملات والمؤشرات، أن تحل محل معدل الضريبة أو أن تخدم حصراً أغراض زيادة الجباية المالية. وتنطبق هذه الحجة عند تقييم التركيبات الأخرى التي تجمع بين المعاملات والمعدلات القصوى للضرائب على الممتلكات، وكذلك عند تسويغ حجج المكلفين بالضريبة بشأن ضرورة التعبير الصريح واللا لبس فيه عن إرادة المشرّع، واعتماد نهج منهجي في إدخال التعديلات يكفل قابلية التنبؤ وسلاسة الانتقال إلى الشروط الضريبية الجديدة.
أُعدّ التحليل استناداً إلى مواد قاعدة بيانات CasusLegal (اجتهاد المحاكم العليا في الاتحاد الروسي). وتحيل أسماء الأحكام المذكورة إلى نصها الكامل في CasusLegal.